Demostración de materialidad ¿A través de CFDI?

Según las últimas reformas a la normativa fiscal, la materialidad de los hechos cobra cada vez mayor importancia. En ese sentido, los contribuyentes tienen la obligación de poder demostrar a la autoridad fiscal que las operaciones y transacciones en las que se vieron relacionados realmente existieron.

De aquí puede surgir la duda sobre qué documentos permiten demostrar a la autoridad que los hechos realizados son materiales ¿los CFDI son suficientes? ¿los contratos?

Materialidad: contexto principal
El término “materialidad” no se encuentra definido en la normativa tributaria, no obstante, es reconocido dentro de la teoría contable, especialmente en el ámbito de auditoría^[1]. A grandes rasgos, cuando se habla de materialidad se habla de importancia. Dicho esto, la definición contable del término no pareciera representar lo que la autoridad fiscal quiere decir cuando habla de materialidad.

Entonces, para comprender qué sí es material, es requerido analizar lo que no lo es. De una revisión de las tesis disponibles que usan los términos “material”, “materialidad”, se desprende que un hecho no es material cuando este es simulado, particularmente, cuando hay transferencias de activos bajo conceptos que realmente no ocurrieron. Específicamente, la autoridad usa el término material en torno a las “operaciones simuladas” a través de empresas que facturan operaciones simuladas (EFOS).

En virtud de identificar si algo es “material”, dentro de la reforma fiscal para el 2020 se incluyó la ficción legal “razón de negocio”^[2]. Particularmente, la exposición de motivos versa sobre la legalidad de términos indeterminado (sin definiciones explicitas). En esta línea de pensamientos, cita a la tesis aislada en materia administrativa I.4o.A.170 A (10a.)^[3], la cual señala que “las normas antiabuso son respuestas excepcionales a prácticas estratégicas de fraude a la ley o abuso del derecho, basadas en construcciones argumentales de significados formales de hechos y normas que atienden, no al objeto de la práctica, sino al efecto de elusión que intentan controlar”.

En conclusión, las cláusulas antiabuso, ligadas fuertemente con el concepto de materialidad, surgen en el entorno de un combate contra la elusión, en específico, elusión derivada de eventos simulados.

Simulación a través de CFDI
Si bien en la práctica se sabe lo que es un CFDI, la normativa fiscal no proporciona una definición del término; sin embargo, sí otorga una serie de características que todo CFDI debe tener. Para ello, consulte el Artículo 29-A del CFF.

Dicho esto, la tesis aislada 1a. CLXXX/2013 (10a.) ha proporcionado un concepto de “Comprobante fiscal” definiéndolo como “medios de convicción a través de los cuales los contribuyentes acreditan el tipo de actos o las actividades que realizan para efectos fiscales”. Luego añade “los comprobantes fiscales sirven para cumplir con la obligación legal que el artículo 29 del Código Fiscal de la Federación, en lo general, y las leyes tributarias, en lo particular”.

En ese sentido, el CFDI permite representar las acciones de emisor y receptor; sin embargo, su uso en la evasión fiscal es innegable.

Cruz Pérez^[4] compila el mecanismo por el cual los EDOS emiten CFDI para simular operaciones:

1. La parte emisora del CFDI aparenta vender un bien o servicio al comprador, por el cual ocurre una aparente transferencia de fondos del receptor al emisor del comprobante, como contraprestación del bien o servicio sujeto de transacción.
2. El receptor recibe en efecto el CFDI que ampara la compra simulada.
3. El emisor puede o no cobrar el monto del impuesto amparado en la factura simulada, más un monto adicional (que forma parte de la ganancia del emisor al emular una operación real).
4. El receptor utiliza este comprobante fiscal para erosionar la base gravable, logrando pagar menos impuestos, o en casos extremos, lograr una devolución de impuestos e incurrir en defraudación fiscal.

Es importante notar cómo el CFDI tiene un papel central en esta serie actividades. Su objetivo es hacer creer al Estado que la operación realmente existió y así amparar el efecto fiscal que aplicará el receptor. La autoridad es consciente de este esquema, de lo contrario, no existiría el Artículo 69-B del Código Fiscal de la Federación (CFF).

En conclusión, el CFDI es usado activamente como un medio para simular operaciones, restando así un valor probatorio por razones prácticas.

Posturas del poder judicial
Adicional a las situaciones prácticas en que está involucrado, el poder judicial ha concluido que el contribuyente deberá demostrar la materialidad de los hechos amparados por un CFDI. Para ello es necesario consultar la tesis aislada materia administrativa I.4o.A.161 A (10a.)^[5] la cual señala explícitamente que “los comprobantes fiscales únicamente son documentos que pretenden dar testimonio sobre algo que supuestamente existió”, por lo que corresponde al contribuyente “demostrar la materialidad de las operaciones consignadas en los comprobantes”.

De la citada tesis se colige que la indudable validez del efecto fiscal de un comprobante resulta de demostrar su materialidad. En consecuencia, el valor probatorio del CFDI “quedará sujeto a las facultades de comprobación de la autoridad quien determinará si procede el efecto fiscal que el contribuyente le atribuye”^[6]. Cabe hacer hincapié en que el cumplimiento de la normativa del Artículo 29 y 29-A del CFF no garantiza el valor probatorio del CFDI.

Por lo anterior, la autoridad cuenta con las facultades de comprobación, reguladas en el artículo 42 del CFF, para verificar que los CFDI amparan actividades que realmente ocurrieron. Esto se desprende de la contradicción de tesis 2a./J. 78/2019 (10a.) en materia administrativa^[7]. Esta misma tesis señala que “no es necesario que la autoridad fiscal haya llevado a cabo el procedimiento previsto en el artículo 69-B para determinar la improcedencia de las pretensiones del contribuyente”.

Como consecuencia de lo citado anteriormente, se puede concluir que el CFDI por sí solo no es suficiente para demostrar la materialidad de las actividades que ampara.

Notas finales
Si bien el CFDI es parte medular de la operación fiscal de una empresa, lo cierto es que es débil como evidencia para demostrar la materialidad de los actos que ampara. Esto derivado de dos situaciones:

1. El CFDI es altamente usado para la simulación de actividades.
2. El poder judicial ha determinado que el CFDI es un documento que pretende dar testimonio que algo “supuestamente existió” y, por lo tanto, su valor probatorio “quedará sujeto a las facultades de comprobación de la autoridad quien determinará si procede el efecto fiscal que el contribuyente le atribuye”.

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